合并报表——同一控制下企业合并

ZH 2022年4月21日21:35:32未分类评论262阅读模式

六、同一控制下企业合并

(一)母公司合并报表分录

同一控制,课件中的F公司。

与非同一控制不一样,同一控制需要追溯。开始追溯的时点是,母子公司受最终控制方控制“孰晚”的时点。比如母公司2014年受甲公司控制,F公司2010年受甲公司控制,那么,开始追溯的时点就是2014年。因为我们出报表,只出上期和本期,所以我们追溯到上期就行。

 

课件中的例子:2020年6月30日,母公司以600万的价格从同一集团内的甲公司处购买F公司的80%股权,当日F公司在甲公司合并层面的净资产为7,802,356.30(和最终控制方账面净资产一样),其中,实收资本2,000,000.00,资本公积1,000,000.00,未分配利润4,802,356.30。其他数据见TB。

 

同一控制下企业合并,母公司单体报表层面确认的合并成本=最终控制方账面净资产×持股比例=7,802,356.30×80%= 6,241,885.04,而不是支付的对价600万。

 

那么,合并日,母公司单体报表的分录是:

 

借:长期股权投资 6,241,885.04

贷:银行存款     6,000,000.00

资本公积       241,885.04

 

合并层面

 

同一控制下企业合并,如果追溯时点在上期之前,那么就要把F公司上期的报表给并进来。

 

我们先做上期的分录,再做本期的分录。

 

1、上期分录

 

对价是本期支付的,长期股权投资也是在本期确认的。也就是说,上期没有支付对价,但是却把人家给追溯进来了,就说明上期是“白给”的。

 

既然上期是白给的,就不用抵消,直接把子公司的所有者权益给“切”了就行,母公司跟少数股东,按照持股比例“切”。

 

(1)切实收资本

借:实收资本      200万

贷:资本公积       160万

少数股东权益        40万

 

按道理,应该只切掉少数股东的部分,不应该全切完的。但是,合并报表中,实收资本是个特别科目,它只能显示母公司账上的实收资本,如果不切完的话,就有一部分F公司的实收资本跑到合并报表中。因此,全部切完,相当于把160万归属于母公司的实收资本转到资本公积。

 

(2)切资本公积

 

借:资本公积      20万

贷:少数股东权益       20万

 

 

这就跟累计调整法的思想是一样的,对于新增的,全部“切”掉。

 

(3)切年初未分配利润

 

借:年初未分配利润  4万

贷:少数股东权益           4万

 

(4)切上期实现的净利润

 

借:少数股东损益  16万

贷:少数股东权益    16万

 

(5)冲掉上期分配的股利

 

借:少数股东权益      4万

贷:应付普通股股利          4万

 

这一步值得注意,子公司上期分配了20万股利,如果正常的按照“累计调整法”冲,应该是这样:

 

借:投资收益         16万

少数股东权益      4万

贷:应付普通股股利          20万

 

为什么分给母公司的16万不冲了呢?

 

因为上期分配的股利,是分给上期的母公司,也就是原股东,本期的母公司是没有收到的。本期的母公司,分录中没有确认16万的投资收益,也没收到钱,是原股东收的钱,所以不能跟新股东冲。因此,只要冲掉少数股东权益就可以了。

 

2、本期分录

 

我们还是根据累计调整法的逻辑来做。

 

(1)把上期分录抄过来,影响未分配利润科目的全部换成年初未分配利润

 

借:实收资本      200万

贷:资本公积       160万

少数股东权益        40万

 

 

借:资本公积      20万

贷:少数股东权益       20万

 

借:年初未分配利润  4万

贷:少数股东权益           4万

 

借:年初未分配利润  16万

贷:少数股东权益    16万

 

借:少数股东权益      4万

贷:年初未分配利润          4万

 

(2)切本期实现的净利润

 

借:少数股东损益  1,364,493.20

贷:少数股东权益    1,364,493.20

 

(3)冲掉本期提取的盈余公积

 

借:盈余公积      682,246.60

贷:提取法定盈余公积         682,246.60

 

(4)冲掉长期股权投资

 

借:资本公积        6,241,885.04

贷:长期股权投资          6,241,885.04

 

有同学可能会问,根据累计调整法,前面(1)-(3)部都能理解,第(4)步为什么是长期股权投资跟资本公积对冲?

 

合并日,母公司的分录是,

 

借:长期股权投资 6,241,885.04

贷:银行存款     6,000,000.00

资本公积       241,885.04

 

要把母公司单体报表中的长期股权投资给冲掉,因为确认长期股权投资的时候,差额用资本公积,第(4)步也要跟着用资本公积。

 

有同学可能会问,万一资本公积不够用,变成了负数呢?

 

不够用的时候,就用年初未分配利润,年初未分配利润允许是负数。

 

 

我们怎么从整体上理解同一控制下企业合并呢?

 

因为它们是在同一个集团内的,它们的合并受最终控制方的控制,最终控制方想让它们合并,它们就得合并,只要最终控制方愿意,随时都可以把它们合并,所以,从本质上讲,它们本身就是一家人,从“孰晚”时点追溯没毛病。既然视同从“孰晚”时点开始就并进来了,那就把上期“切”了,再“切”本期的变动,至于本期母公司账上确认的长期股权投资,要冲掉,对方科目只能用资本公积,如果资本公积不足就用年初未分配利润。

 

同一控制下企业合并,跟其他的合并不一样,因为它涉及到追溯,我们只能按照这种逻辑来。至于教科书上的分录,那是错的,根据它那思路,试算平衡表根本就平不了。

 

还有的同学问,同一控制下企业合并能用权益法做吗?

 

我们前面讲过,权益法的分录是凑出来的,没有逻辑性。现在遇到同一控制下企业合并,需要追溯前期报表,这属于复杂的情况,用权益法就特别难做,只能勉强“凑”出个形状,但没必要。比如说上期分录,因为上期分录没有长期股权投资,就只能用资本公积代替,抵消完之后,还要通过资本公积把留存收益还原回来,非常麻烦,只为了“凑”出权益法的形式,完全没必要,因为我们用累计调整法的逻辑去理解就很清晰,上期没有支付任何对价,就是“白给”,切掉就是了。

 

即使上期分录用资本公积代替长投,把权益法的分录给“凑”出来了,本期还是很麻烦的。因为本期有长期股权投资了,而且是6月30号合并的,1-6月份的净利润不好处理。上期长投用资本公积代替,本期却有长投了,这两个不好“变”过来。所以,用权益法做同控是非常难搞的。

 

我们前面讲过,无论用权益法还是累计调整法,它们最终的结果是一样的,肯定是哪种方法快就用哪种。与其花那么多时间用权益法把数给“凑”出来,不如用累计调整法把它们“切”了早点下班。

 

(二)最终控制方的合并方法

第一节讲的是在母公司合并层面的抵消分录,如果在最终控制方的合并层面,就不是这样子合并了。因为无论是F公司、母公司还是F公司的原股东,都是最终控制方的子公司或孙公司,最终控制方已经把F公司合并日之前的报表并进来了,母公司再追溯的话,数据就重复了。

 

所以,在最终控制方的合并报表,不用追溯。如果我们做最终控制方的合并,母公司(F公司的母公司)把它的合并报表交给我们,我们要对它进行处理,把它追溯的都删掉,按照不追溯的方法进行合并。

 

它的操作方法跟非同一控制下企业合并比较像。合并日(6月30)的未分配利润填到试算平衡表中的年初未分配利润,利润表只并7-12月份的进来。

 

合并层面的抵消分录

 

因为上期不用追溯,所以上期不用抵消。

 

本期,

 

①先做合并日的抵消分录

 

实收资本 2,000,000.00
 资本公积 1,000,000.00
 年初未分配利润 4,802,356.30
 长期股权投资 6,241,885.04
 少数股东权益 1,560,471.26

 

②切7-12月的净利润

 

少数股东损益 564,021.94
 少数股东权益 564,021.94

 

③冲掉本期计提的盈余公积

 

盈余公积 682,246.60
 提取法定盈余公积 682,246.60

 

 

最后,在最终控制方的合并层面,它处置F公司的时候会形成投资收益,而“母公司”购买F公司的时候,单体报表也会存在资本公积,这投资收益跟资本公积肯定是相等的,它们俩要抵消掉。做完这些之后,最终控制方的合并报表,就不会因为同一控制下企业合并这件事发生改变,也就是说,无论是否发生同一控制下企业合并,对最终控制方一点影响都没有。

 

有同学可能会问,这么做的原因是什么呢?准则有出处吗?

 

《企业会计准则33号合并财务报表》

 

第二十六条 母公司应当以自身和其子公司的财务报表为基础,根据其他有关资料,编制合并财务报表。

母公司编制合并财务报表,应当将整个企业集团视为一个会计主体,依据相关企业会计准则的确认、计量和列报要求,按照统一的会计政策,反映企业集团整体财务状况、经营成果和现金流量。

(一)合并母公司与子公司的资产、负债、所有者权益、收入、费用和现金流等项目。

(二)抵销母公司对子公司的长期股权投资与母公司在子公司所有者权益中所享有的份额。

(三)抵销母公司与子公司、子公司相互之间发生的内部交易的影响。内部交易表明相关资产发生减值损失的,应当全额确认该部分损失。

(四)站在企业集团角度对特殊交易事项予以调整。

 

第五十二条 对于本章未列举的交易或者事项,如果站在企业集团合并财务报表角度的确认和计量结果与其所属的母公司或子公司的个别财务报表层面的确认和计量结果不一致的,则在编制合并财务报表时,也应当按照本准则第二十六条第二款第(四)项的规定,对其确认和计量结果予以相应调整。

 

通俗点说就是:准则没明确规定的,我们“看着办”。根据合并报表的思想,因同控而产生的资本公积和投资收益,站在最终控制方的角度,是不应该存在的,所以要抵消掉。

更明细的操作方法,在课件中的《00 02报送给最终控制方,不追溯的合并报表》这张excel表。

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匿名

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