企业合并——非同一控制下企业合并

ZH 2022年4月21日21:35:05未分类评论84阅读模式

五、

(一)一次购买

非同一控制,课件中的E公司。

 

首先,确定合并范围,确定本期新增的子公司有多少,然后区分同一控制还是非同一控制。对于非同一控制,要确定“购买日”,这个时间点的确定,非常依赖职业判断,自己看注会书或者看《上市公司执行企业会计准则案例解析》。

然后,确定子公司购买日的公允价值。购买日的公允价值,以评估价值为准,评估价就是资产评估师出具的评估报告上的价值。最理想的情况是评估基准日就是购买日。评估基准日是指资产评估师评估企业净资产公允价值的某个时间点。

如果评估基准日不是购买日,那么评估基准日到购买日这个期间叫过渡期。在这个期间内,子公司的公允价值会变动。购买日的公允价值,按照评估基准日的公允价值持续计算得到。持续计算,也就是按照评估日的公允价值计提折旧、摊销,再加上评估日到购买日的净利润,最后得到购买日的公允价值。

确定购买日公允价值之后,在合并报表中将子公司的账面价值调整到公允。有两种情况可以在子公司的账上,把原值调整到公允价:① 国有非公司制企业改制为有限责任公司或者股份有限公司;② 在原制度下,一次性被其他企业购买100%股权的被投资企业(财会[1998]16号);在新准则下,在非同一控制下的企业合并中一次性被其他企业收购100%股权的被收购企业(准则讲解第317页)。

通俗点说,就是收购100%股权的可以在子公司账上调整到公允。这里说的是可以,不是必须,也就是说,在合并报表层面调整或者在子公司账上都可以。

无论做到哪里,对最终的合并报表来说,结果是一样的。在子公司账上调整,做合并抵消分录的时候方便些。

课件中的例子:

2020年6月30日,母公司支付300万,购买E公司65%股权。购买日E公司的账面净资产1,968,888.00元,公允价值3,968,888.00元。评估增值的200万,分别是,固定资产评估增值100万,存货评估增值100万。固定资产剩余使用寿命10年。截至期末,评估增值的存货已全部对外出售。E公司所得税税率为25%。

首先确认购买日的分录。

计算商誉和购买日的少数股东权益

商誉 = 300万-(1,968,888.00+200万×75%)×65%= 745,222.80

少数股东权益=(1,968,888.00+200万×75%)×35%= 1,214,110.80

(1)在合并层面把子公司账面价值调整到公允,

 

固定资产 1,000,000.00
 存货 1,000,000.00
 资本公积 2,000,000.00
 资本公积 500,000.00
 递延所得税负债 500,000.00

 

(2)购买日合并抵消分录,

 

实收资本 1,000,000.00
 资本公积 2,067,888.00
 年初未分配利润 401,000.00
 商誉 745,222.80
 长期股权投资 3,000,000.00
 少数股东权益 1,214,110.80

 

这里,TB中,已经把购买日的未分配利润放到年初未分配利润,所以合并层面要抵消年初未分配利润。实务中,有些同学在填TB的时候,把子公司真正的年初的未分配利润填到TB的“年初的未分配利润”,这是不对的。因为非同一控制下企业合并,只合并购买日到期末的利润表,如果TB用真正的年初未分配利润,那么,年初未分配利润+本期净利润 = 年末未分配利润,这个等式就不等了,要用购买日的未分配利润填到TB中的年初未分配利润,这个等式才成立。

既然TB中年初未分配利润填的是购买日未分配利润,那么,合并抵消层面就应该抵消年初未分配利润。

 

(3)购买日到年末的抵消分录

根据累计调整法的思想,先做购买日的分录,再做购买日到期末的变动。

①评估增资的后续分录,因为存货卖了,所以要把评估增值的那部分存货结转到营业成本

 

借:营业成本 100万

贷:存货     100万

 

②补提评估增值的固定资产折旧,因为剩余折旧年限10年,那么每年就要折旧10万,半年就折旧5万,所以分录是:

 

借:管理费用  5万

贷:累计折旧   5万

 

③确认递延所得税

无论是评估增值的存货卖掉,还是固定资产折旧,都要考虑所得税,冲购买日确认的递延所得税负债,分录是:

 

借:递延所得税负债  262,500.00     [(100万+5万)×25%]

贷:所得税费用         262,500.00

 

④“切”持续计算的净利润

持续计算的净利润,就是按照购买日公允价值计算的净利润,也就是子公司从购买日到期末的净利润减去税后的成本和折旧

持续计算的净利润= 990,000.00-(100万+5万)×75%= 202,500.00

少数股东损益 = 202,500.00×35% = 70,875.00

因此,分录是:

 

借:少数股东损益  70,875.00

贷:少数股东权益      70,875.00

 

⑤冲本期提取的盈余公积

 

借:盈余公积           99,000.00

贷:提取法定盈余公积      99,000.00

 

这就是整个抵消过程。用累计调整法来,逻辑清晰,操作简单。

相对于“权益法”,像这种多步骤的,还是用累计调整法比较好,因为它逻辑清晰,如果用权益法,很容易出现不平的情况,找原因也要找好久。如果事务所必须要用权益法,大家可以先用累计调整法编一次,然后再从累计调整法转换成权益法,在累计调整法的基础上,稍微变一下就成权益法了。

 

 

 

 

(二)公允价值转成本法

第一节讲的是一次性购买,如果是之前已经持有这个公司一部分股票了,比如5%,放在金融资产核算,后来再增持到60%,成为第一大股东,能对这个公司进行控制。两次购买股权不构成一揽子交易。

一揽子交易,指的是其中的各交易步骤就是作为一个整体一并筹划和确定下来的,旨在实现同一交易目的、互为前提和条件。

这种情况,合并层面的处理方式跟一次性购买是完全一样的,只是在母公司的单体层面有点小差别。

在母公司单体层面的分录:

 

借:长期股权投资

贷:交易性金融资产(或者是其他权益工具投资)

银行存款

 

如果本期有公允价值变动损益的,要转到投资收益。其实也就是把单体报表的金融资产给结转掉。

 

 

(三)权益法转成本法

如果之前就已经是重大影响了,后来又增持,达到控制,前后不构成一揽子交易。这个要区分母公司单体层面的处理和合并层面的处理。

母公司单体层面

 

①按权益法核算到购买日那天。实务中,权益法核算一般是每年做一笔分录,也就是在年末的时候,拿到被投资单位的报表,根据报表做分录。如果购买日是在年中,企业就要在购买日先按权益法核算。

 

借:长期股权投资

贷:投资收益      (金额是年初到购买日被投资单位的净利润×原持股比例)

 

②新增股权的分录

 

借:长期股权投资 (金额是增资所支付的对价)

贷:银行存款

 

至于以前年度按照权益法确认的其他综合收益或资本公积,在单体报表不动它,在合并报表层面动。

合并报表层面

 

①将原股权调整到公允。

母公司单体层面的第①步,只是将原股权调整到购买日的账面价值,并不是公允,我们要在合并层面把它调整到公允,分录是:

 

借:长期股权投资 (购买日原股权的公允价值-原股权的账面价值)

贷:投资收益

 

②把原股权之前确认的其他综合收益、资本公积结转到投资收益

 

借:其他综合收益

资本公积

贷:投资收益

 

做完这两步之后,后面的分录就跟一次性购买一模一样了。

weinxin
我的微信
微信扫一扫
ZH
  • 本文由 发表于 2022年4月21日21:35:05
  • 转载请务必保留本文链接:http://zhlijun.com/archives/118
匿名

发表评论

匿名网友 填写信息

:?: :razz: :sad: :evil: :!: :smile: :oops: :grin: :eek: :shock: :???: :cool: :lol: :mad: :twisted: :roll: :wink: :idea: :arrow: :neutral: :cry: :mrgreen: